December je čas obdarovanja in tudi mesec, ko številni delodajalci zaposlenim izplačajo nagrade za poslovno uspešnost oziroma božičnice. To lahko predstavlja pomembno spodbudo, vendar tudi določene obveznosti in odgovornosti. Pri izplačevanju nagrad za uspešnost je namreč nujno, da delodajalci skrbno pazijo, da ne pride do diskriminacije zaposlenih, kot je že večkrat opozoril tudi Zagovornik načela enakosti.
V članku bomo preučili, pod kakšnimi pogoji so lahko nagrade za poslovno uspešnost davčno ugodneje obravnavane in na katere ključne dejavnike morajo delodajalci paziti, da ne bodo izplačila diskriminatorna in še poglabljala plačno vrzel. Pri tem bomo obravnavali tudi nedavno odločbo Vrhovnega sodišča RS, ki prinaša pomembne smernice za preprečevanje diskriminatornih praks pri dodeljevanju nagrad.
Primeri prepovedane diskriminacije
V praksi se primeri prepovedane diskriminacije pogosto pojavijo zaradi kriterijev za nagrajevanje in napredovanje. Pri pogovorih z delodajalci opažamo, da diskriminacija običajno ni posledica zavestne odločitve delodajalcev. Ti namreč ne postavljajo posameznih delavcev z določeno osebno okoliščino v slabši položaj namenoma, temveč želijo vzpostaviti pravične kriterije za vse zaposlene, pri tem pa niso pozorni, da določeni kriteriji pripeljejo do razlikovanja med zaposlenimi na podlagi osebnih okoliščin.
Ob tem še vedno pogosto prevladuje zmotno prepričanje, da so nagrade za poslovno uspešnost, bonusi in božičnice prostovoljna izplačila delavcem, zaradi česar naj zanje ne bi veljala pravna pravila. V članku zato želimo opozoriti, da tudi za prostovoljna izplačila veljajo protidiskriminacijska pravila. Subjektiven odnos delodajalcev ni relevanten; do prepovedane diskriminacije lahko pride tudi, če ni bila namerna. Kljub temu v takih primerih veljajo vse pravne posledice.
Kakšna je posredna diskriminacija?
Pomembno je, da delodajalci razumejo koncept posredne diskriminacije, saj presega zgolj formalno enakopravnost in zahteva vsebinsko enako obravnavo. Posredna diskriminacija je prepovedana prav zato, ker zgolj enaka obravnava oseb, ki so sicer v različnih položajih, še ne zagotavlja dejanske enakosti. V določenih primerih namreč enaka obravnava vseh pomeni slabše izhodišče za tiste, ki se zaradi osebnih okoliščin znajdejo v deprivilegiranem položaju.
O posredni diskriminaciji govorimo, ko na videz nevtralen predpis, merilo ali praksa v resnici postavi osebe z določenimi osebnimi okoliščinami v slabši položaj v primerjavi z drugimi. Ključno pri prepoznavanju posredne diskriminacije je ugotoviti, ali na videz nevtralen kriterij povzroča slabši položaj za eno skupino ljudi glede na njihove osebne okoliščine v primerjavi z drugo skupino, ki teh okoliščin nima.
Božičnica in davki
Z novelo ZDoh-2R[1] v Zakonu o dohodnini[2] je bila 1. januarja 2017 uvedena posebna davčna obravnava dela plače za poslovno uspešnost. Ta davčna ugodnost pa ne velja za vsa izplačila za poslovno uspešnost, temveč le, če so izpolnjeni pogoji, določeni v zakonu, in velja le do z zakonom določene višine. Namen tega ukrepa je bil spodbuditi podjetja, da razbremenijo najbolj produktivne in ustvarjalne delavce, saj ti praviloma največ prispevajo k dodani vrednosti podjetja. Cilj je bil povečati konkurenčnost slovenskih podjetij in ohranjati delovna mesta v Sloveniji.
Čeprav je bila možnost plačila plače za poslovno uspešnost že predvidena v ZDR-1[3] in dogovorjena s kolektivnimi pogodbami dejavnosti, je ugodnejša davčna obravnava dodatno spodbudila podjetja k njenemu izplačevanju. Pogosto pa so bila merila za izplačilo osnovana na temelju prisotnosti, kar pomeni, da je bila upravičenost do nagrade za poslovno uspešnost ali njena višina odvisna od prisotnosti delavca na delu.
Temeljna določba glede davčne obravnave obravnavanih izplačil je 12. točka člena 44(1) ZDoh-2. Ta določa, da se v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja ne všteva plačilo za poslovno uspešnost, ki je izplačano v zvezi z delovnim razmerjem v denarju ali naravi največ dvakrat v koledarskem letu vsem upravičenim delavcem, če je pravica do izplačila za poslovno uspešnost določena v splošnem aktu delodajalca ali kolektivni pogodbi. Omejitev velja do višine 100 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji, ki je v letu 2023 znašala 2.220,95 EUR bruto.
Kriteriji za izplačilo dela plače za poslovno uspešnost
Omenjenim ugotovitvam sledi logično vprašanje, kakšni naj bodo kriteriji, da bodo ustrezni tako z vidika delovnopravne kot davčnopravne zakonodaje.
Z vidika davčne zakonodaje mora izplačilo poslovne uspešnosti izpolnjevati sledeče kriterije, da se zanj lahko uveljavi izvzem iz davčne osnove dohodka iz delovnega razmerja:
- izplačano mora biti v zvezi z delovnim razmerjem;
- izplačano je lahko v denarju ali naravi;
- izplačano je lahko največkrat dvakrat letno;
- izplačano mora biti vsem upravičenim delavcem;
- pravica do izplačila mora biti določena v splošnem aktu delodajalca ali kolektivni pogodbi.
Navedeni kriteriji morajo biti izpolnjeni kumulativno, kar potrjujeta tako praksa Finančne uprave Republike Slovenije (»FURS«)[4] kot tudi sodna praksa. Upravno sodišče RS je že zavzelo stališče, da ne more biti davčno ugodneje obravnavano izplačilo, ki ni kot izplačilo za poslovno uspešnost opredeljeno v aktih delodajalca, ali če v aktih niso določena merila za izplačilo poslovne uspešnosti.[5]
Predvidevamo lahko, da bi bila interpretacija FURS in sodišč smiselno enaka tudi v primeru neizpolnjenosti kriterija, po katerem mora biti izplačilo opravljeno vsem upravičenim delavcem. To je pogosto povezano z določbami v splošnem aktu delodajalca ali kolektivni pogodbi, kadar ta opredeli pravico do izplačila na diskriminatoren način. Iz tega lahko sklepamo, da izplačilo za poslovno uspešnost, ki se ne dodeli vsem zaposlenim na podlagi diskriminatornih kriterijev (npr. zaradi odsotnosti zaradi bolniškega ali porodniškega dopusta), ne velja za izplačilo za poslovno uspešnost po ZDoh-2 in ne izpolnjuje pogojev za ugodnejšo davčno obravnavo.
Ker pa gre pri izplačilu nagrade za poslovno uspešnost za plačilo za delo, je treba upoštevati, da je zakonsko zagotovljeno varstvo pred diskriminacijo v okviru delovnih razmerij opredeljeno zelo široko, tako glede tega, na koga se nanaša, kot glede tega, katera področja oziroma vprašanja pokriva. To pomeni, da mora delodajalec tudi kriterije za izplačilo nagrade za delovno uspešnost določiti nediskriminatorno, ob upoštevanju načela enakega plačila moških in žensk, ne glede na to, da gre za izplačilo nagrade, za katero se je delodajalec prostovoljno odločil in je sicer ni obvezan izplačati.
Upoštevanje prisotnosti kot kriterij za izplačilo božičnice
Delodajalci kot kriterij za pridobitev nagrade za poslovno uspešnost ali višino nagrade za poslovno uspešnost pogosto vežejo na prisotnost delavcev. Tu se je pojavilo vprašanje, ali bi bili lahko taki kriteriji diskriminatorni.
Pravilniki za izplačilo nagrade za poslovno uspešnost pogosto določajo kriterije, kot je na primer:
»Če družba doseže ali preseže letni plan prometa, bo družba delavcem, ki so prisotni vsaj 1900 efektivnih ur v poslovnem letu, izplačala nagrado za poslovno uspešnost v višini ene povprečne plače delavca v poslovnem letu. Če je bil delavec prisoten manj kot 1900 efektivnih ur, se mu nagrada izplača sorazmerno glede na prisotnost.«
V praksi se torej izplačilo nagrade navadno veže na osnovni kriterij, ki izhaja iz poslovne uspešnosti (promet, dobiček, proizvedena količina) podjetja, pogoja za pridobitev pravice do nagrade pa sta še trajanje delovnega razmerja in efektivna prisotnost (oziroma odsotnost) delavca v tekočem letu.
To pa lahko delavce z določeno osebno okoliščino postavi v slabši položaj v primerjavi z delavci, ki te osebne okoliščine nimajo, če delodajalci pri pripravi kriterijev ustrezno ne upoštevajo razlogov za odsotnost.
Pri odsotnostih, ki so povezane z nosečnostjo, starševskim dopustom in zdravstvenimi razlogi je treba upoštevati, da gre za osebne okoliščine, ki ne smejo biti podlaga za neenako obravnavo delavcev. Četudi se kriteriji navzven zdijo nevtralni, jih bodo težje dosegli delavci z določeno osebno okoliščino (starševstvo, zdravstveni razlogi). Posledica takega kriterija bi bila posredna diskriminacija določene skupine delavcev, ki pa je prepovedana.
To je potrdil Zagovornik načela enakosti, ki je že v letu 2019 izdal odločbo, ki se je nanašala na podjetje, ki je za izplačilo poslovne uspešnosti uvedlo kriterije, vezane na prisotnost delavca na delu. Ti kriteriji so vplivali na znižanje izplačila, če je bil delavec odsoten zaradi bolezni, porodniškega dopusta ali drugih osebnih razlogov. Zagovornik je ugotovil, da so takšni kriteriji sicer oblikovani nevtralno, vendar v praksi postavljajo določene delavce v slabši položaj zaradi osebnih okoliščin, na katere ne morejo vplivati, in so zato diskriminatorni. V letu 2020 je to odločbo potrdilo tudi Upravno sodišče.
Sodna presoja kriterijev za poslovno uspešnost
Nove dileme v zvezi s kriteriji za poslovno uspešnost je vnesla odločitev Višjega delovnega sodišča iz leta 2023, ki je v individualnem delovnem sporu razsodilo, da je del plače iz naslova poslovne uspešnosti sestavni del plače, zato je opravljanje dela ključen pogoj za izplačilo tega dela plače. Po tej odločitvi se je torej zdelo, da je dovoljeno, da delodajalec sorazmerno zmanjša plačilo za poslovno uspešnost tistim delavcem, ki niso bili prisotni v delovnem procesu celotno leto, ne glede na razlog njihove odsotnosti.
Navedena odločitev je bila predmet revizijske presoje. Vrhovno sodišče je v pomembni odločbi,[6] ki je bila objavljana v oktobru 2024, sprejelo drugačno stališče, ki sledi odločitvi Zagovornika načela enakosti. Vrhovno sodišče je ugotovilo, da gre za nedovoljeno diskriminacijo v primerih, ko je razlog odsotnosti upoštevan pri določanju plačila za poslovno uspešnost, zaradi česar so nekateri zaposleni postavljeni v manj ugoden položaj zaradi svojih osebnih okoliščin. Ta odločitev torej potrjuje, da morajo delodajalci pri določanju kriterijev za izplačilo poslovne uspešnosti upoštevati načelo enake obravnave ter preprečiti diskriminacijo na podlagi osebnih okoliščin, kot so bolezen, nosečnost ali starševstvo.
Ta odločitev je postavila pomemben precedens za obravnavo kriterijev, ki lahko postavijo delavce v manj ugoden položaj zaradi osebnih okoliščin.
Kako presoditi upravičenost in višino božičnice?
Merila za izplačilo nagrade za poslovno uspešnost morajo biti torej zasnovana tako, da zagotavljajo enako obravnavo vseh delavcev. Pri presoji upravičenosti in višine nagrade je treba upoštevati razloge za odsotnost, zlasti osebne okoliščine, kot so bolezen, starševski dopust ali druge podobne okoliščine, ki vplivajo na delavčevo zmožnost doseganja zahtevane prisotnosti.
Nagrada za poslovno uspešnost se lahko sorazmerno s prisotnostjo zmanjša le, če zaposleni niso bili prisotni zaradi drugih, neosebnih razlogov, kot so študijski dopust, kasnejša zaposlitev v letu ali podobni primeri, kjer razlogi niso povezani z zaščitenimi okoliščinami. Takšna ureditev zagotavlja, da so osebne okoliščine, na katere delavci ne morejo vplivati, upoštevane na način, ki preprečuje diskriminacijo.
Kakšne so posledice diskriminacije pri izplačilu božičnice?
Delodajalec, ki zaposlenemu ne zagotovi enake obravnave zaradi njegovega zdravstvenega stanja, je skladno s členom 8 ZDR-1 odškodninsko odgovoren. Delavec lahko zahteva povrnitev premoženjske škode, ki bi bila enaka znesku izgubljene nagrade za poslovno uspešnost, ter nepremoženjske škode zaradi duševnih bolečin.
Poleg tega lahko diskriminirana oseba na podlagi člena 39 ZVarD zahteva denarno nadomestilo v višini od 500 do 5000 EUR.
Če kriteriji povzročijo neenako plačilo med moškimi in ženskami, so skladno s členom 133(2) ZDR-1 takšni kriteriji neveljavni. Oseba, ki utrpi plačno diskriminacijo, lahko zahteva odškodnino in denarno nadomestilo. Neveljavnost diskriminatornih določil lahko vpliva na celoten akt ali pogodbo, ki jih vsebuje. Odgovor na to, kakšne so nadaljnje davčnopravne posledice take neveljavnosti, bo morala dati davčnopravna praksa.
Če kriteriji za ugodnejšo davčno obravnavo plačila za poslovno uspešnost niso v celoti izpolnjeni, se izplačilo poslovne uspešnosti ne more izvzeti iz davčne osnove do višine 100 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji. Davčna obravnava takšnega izplačila je enaka obravnavi drugih dohodkov iz delovnega razmerja, na primer plače, dodatkov ipd. Takšno izplačilo se v celoti všteva v davčno osnovo dohodka iz zaposlitve ter podleže prispevkom ter dohodnini v skladu s progresivno davčno lestvico.
Če je pri izplačilu poslovne uspešnosti ugotovljena diskriminacija (tj. izplačilo ni bilo izvedeno vsem upravičencem) tako z davčnega vidika ni mogoče izključiti tveganja, da bi FURS v postopku nadzora predmetno izplačilo prekvalificiral iz plačila za poslovno uspešnost v drug dohodek iz delovnega razmerja. Po vsebini namreč tako plačilo ne bi izpolnjevalo zahtevanih pogojev in temu primerno davčna obravnava ne bi bila ustrezna. Delodajalcu kot plačniku davka bi tako lahko FURS naložil v plačilo dohodnino in prispevke (za delavca in delodajalca) kot tudi zamudne obresti od teh naknadno odmerjenih dajatev (glej opombo 1).
Ni mogoče izključiti tveganja, da bi FURS takšne delodajalce tudi prekrškovno sankcioniral. Globe za primere, ko delodajalci kot plačniki davka ne predložijo obračuna davčnega odtegljaja na predpisan način oziroma v predpisanih rokih, znašajo med 1.200 in 30.000 EUR (glej opombo 2).
Je vaš pravilnik za izplačilo božičnice veljaven?
Po odločbi Vrhovnega sodišča je jasno, da so kriteriji za izplačilo nagrade za poslovno uspešnost, ki so vezani na prisotnost delavcev, ne da bi se upošteval razlog odsotnosti, diskriminatorni. Delodajalci naj torej pri pripravi takšnih kriterijev ravnajo z veliko skrbnostjo, da bi se izognili morebitni odškodninski odgovornosti in plačilu dodatnih nadomestil zaradi diskriminacije.
V nekaterih primerih so lahko pravilniki ali določila kolektivnih pogodb, ki urejajo izplačila nagrad za poslovno uspešnost, tudi neveljavni. Vse navedeno lahko vodi v dodatne davčne obveznosti, tako v obliki prekvalifikacije dohodka in odmere dohodnine in prispevkov ter obresti od izvedenih izplačil, kot tudi prekrškovnih sankcij.
Opomba 1: V skladu s členom 59 (4) ZDoh-2 FURS, če ugotovi, da delodajalec kot plačnik davka davčnega odtegljaja ni odtegnil in plačal ali ga ni odtegnil in plačal pravilno, davčni odtegljaj v delu, ki ni bil odtegnjen, s pripadajočimi dajatvami naloži plačniku davka. Plačnik davka ima pravico ta znesek izterjati od davčnega zavezanca, ki mu je bil izplačan dohodek, od katerega davčni odtegljaj ni bil odtegnjen.
Opomba 2: Z globo od 1.200 do 15.000 EUR se kaznuje za prekršek pravna oseba, z globo od 3.200 do 30.000 EUR pa pravna oseba, ki po ZGD-1 šteje za srednjo ali veliko gospodarsko družbo, če ne predloži obračuna davčnega odtegljaja ali ne predloži obračuna davčnega odtegljaja na predpisan način oziroma v predpisanih rokih oz. kot plačnik davka ne izračuna, odtegne ali ne plača davčnega odtegljaja za davčnega zavezanca v skladu z zakonom. Z globo v višini od 600 do 4.000 EUR (800 do 4.000 EUR za srednje ali velike gospodarske družbe) se za spredaj navedene prekrške kaznujejo tudi odgovorne osebe pravne osebe. Če bi se lahko štelo, da je narava navedenih prekrškov posebno huda zaradi višine povzročene škode oziroma višine pridobljene protipravne premoženjske koristi ali zaradi storilčevega naklepa oziroma njegovega namena koristoljubnosti, se navedeni prekrški lahko kaznujejo z globo od 4.500 do 100.000 EUR za pravne osebe (10.500 do 150.000 EUR za srednje in velike gospodarske družbe). Z globo v višini od 1.200 do 20.000 EUR (1.400 do 20.000 EUR za srednje ali velike gospodarske družbe) se za spredaj navedene prekrške kaznujejo tudi odgovorne osebe pravne osebe.
Literatura in viri
- Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 63/16 z dne 7. 10. 2016, »ZDoh-2R«)
- Zakon o dohodnini (Ur. l. RS, št. 117/06 s spremembami, »ZDoh-2«).
- Zakon o delovnih razmerjih (Ur. l. RS, št. 21/13 s spremembami, »ZDR-1«).
- Pojasnilo FURS: »DOHODNINA, Plačilo za poslovno uspešnost za izplačila od 1. 1. 2023 dalje, Podrobnejši opis, 1. izdaja, januar 2023«, str. 3
- UPRS Sodba I U 1761/2020-11 z dne 22.12.2022
- Sklep Vrhovnega sodišča RS, opr. št. VIII Ips 9/2024 z dne 20. 8. 2024
